Выбытие дочерних компаний на ДипИФР? Не может быть! Или… может?

Подход МСФО/IFRS 10 "Консолидированная финансовая отчётность" к выбытию дочерних компаний

Не удивлюсь, если вы не разделите мой энтузиазм по поводу сегодняшней статьи. Уж так повелось, что студенты и преподаватели по-разному относятся к расширению программы экзамена. И без того, кстати, огромного, как слон. Но как бы там ни было, похоже, что экзаменатору ДипИФР наскучила некоторая шаблонность той части экзамена, которая касается консолидации. Пара последних сессий, включая июньскую, довольно толсто намекнули, что экзаменатору тесно в рамках стандартных покупок дочерних компаний, набивших оскомину корректировок справедливой стоимости, поправок на нереализованную прибыль да игр с обесценением гудвила. То так извернётся, то эдак – в общем, невмоготу ему однообразие.

И, видимо, он долго там канючил в АССА – мол, дайте, дайте мне точку опоры, и я переверну бухгалтерский мир. И какой-то мягкотелый блюститель экзаменационных регламентов и программ не выдержал взгляда его безумных глаз, дрогнул. Сжалился. И мы получили то, что получили: в программу экзамена ДипИФР с декабря 2016 года и далее входит (тада-ам!) выбытие дочерних компаний, а не только их приобретение.

Почему вы не в шоке? Не расслышали, что ли, за шумным биением своего бухгалтерского сердца то, что я сейчас сказал?

Ладно, зайду с другой стороны. Мне не привыкать по-разному пытаться донести свою живую, трепещущую как лань мысль. Тем более, что я не ремесленник, и всё равно не смогу повторить дословно то, что только что сказал. Творчество, понимаете ли, оно такое…

Так вот, к покупкам дочерних компаний на экзамене ДипИФР все привыкли. Это уже опостылевшая, простите за откровенность, рутина: считай гудвил, подбивай неконтролирующую долю да знай себе складывай активы и обязательства материнской и дочерней компании. Ску-у-учно… Как вдруг – раз! – приходит кто-то, и выкупает у вас всю с таким трудом сконсолидированную дочернюю компанию. То есть экзаменационный сценарий сейчас может быть такой: на начало года дочерняя компания есть, а в середине года материнская компания от неё избавилась. Может, вместо неё другую дочернюю прикупила, может быть, ассоциированную – всё может быть. Теперь-то понимаете? Всё! Может! Быть!

Вы спросите меня: откуда у меня такая информация? Из официальных источников, на момент написания статьи ещё не переведённых на русский. На сайте англоязычного ДипИФР висит программа экзамена на декабрь 2016 года.Вот там и есть пункт D1, который гласит:

Объяснить и проиллюстрировать эффект выбытия инвестиций материнской компании в дочернюю как в индивидуальной отчётности материнской компании, так и в отчётности группы (ограничиваясь полным выбытием инвестиций материнской компании целиком). Этот пункт добавлен для того, чтобы иметь возможность лучше проверить подготовку финансовой отчётности группы (курсив мой – К.П)

Если у вас и после этого не увлажнились от умиления глаза, то вы либо чёрствый бухгалтерский сухарь, либо никогда не сдавали ДипИФР. Даже не знаю, стоит ли вам читать дальше… Ну, если только во втором случае…

Я понимаю, конечно, что полностью картина этой статьи раскроется только тогда, когда вы, новоявленный соискатель ДипИФР, постигнете азы консолидации. Но я сделаю допущение, что этот нелёгкий путь вами уже пройден, и поэтому не буду стесняться сдабривать свои дальнейшие рассуждения словечками вроде чистые активы, консолидированная нераспределённая прибыль и так далее.

В общем, что я предлагаю сделать дальше. Давайте сделаем первый шаг к пониманию процесса выбытия дочерней компании. Пока на высоком уровне, не опускаясь в детали, которых на экзамене обязательно будет предостаточно. А для того, чтобы вы могли немного попрактиковаться уже сейчас, в конце статьи у меня для вас припасён подарочек: пробная задача, посвящённая предмету этой беседы. С ответом, разумеется. Но не спешите её скачивать, всему своё время. Надо сначала объясниться.

Итак, что такое группа? Какая-нибудь простая группа: материнская компания, и, скажем, 80%-я «дочка». Группа, с точки зрения МСФОшного учёта, – это такая супер-компания, единый монолит, объединяющий все активы и обязательства материнской и дочерней компании под крылом материнской компании. Группу, как отчитывающуюся единицу, как правило, отличают три особенности.

Первая особенность. Именно в группе, в консолидированной отчётности проявляется такой неуловимый, эфемерный, мистический – но от этого не менее реальный – актив дочерней компании под названием гудвил. Не будем сейчас вдаваться в подробности его расчёта, возможных вариаций и прочих экзаменационных деталей. Подчеркнём только, что это актив дочерней компании. Гудвил – её, с позволения сказать, собственность. Он родился, созрел, напитался силой только благодаря дочерней компании. Но стал признанным активом, то есть повесился на баланс (в лучшем смысле этого слова) лишь в консолидированной отчётности группы. Опять же – оставим за кадром вопрос, почему это актив дочерней компании не признаётся в отчётности самой дочерней компании. Обсудим это потом при случае с Хансом Хугерворстом, главой Совета по МСФО.

ЧИТАТЬ ЕЩЁ
Где провести границу?

Вторая особенность. Приобретая контроль над дочерней компанией, в которой наша доля владения меньше 100%, мы – вне зависимости от нашего желания – получаем в нагрузку обузу. Нахлебников. Балласт. Политкорректные разработчики стандартов дали этому явлению название неконтролирующая доля участия в дочерней компании, НДУ. Иногда их называют миноритарными акционерами дочерней компании, что не совсем верно, но суть в другом: отныне, наслаждаясь контролем над дочерней компанией, в горе ли, в радости – вы обязаны делить кусок хлеба (читай – прибыль) с ними, с неконтролирующим акционерами. Они вам чужие. Они вам, честно говоря, на дух не нужны. Но их пришлось взять с собой, потому ваша доля в 80%-й дочерней компании – только 80%. Остальными 20% дочерней компании владели, владеют и будут владеть НДУ. И, поскольку отношениями владения в МСФО заведует капитал, неконтролирующую долю участия в дочерней компании мы показываем в капитале группы. Но подчеркнём, что НДУэто по-прежнему капитал дочерней компании. Это и есть вторая особенность.

Почему я особо отметил эти две особенности? Потому, что это те немногие фрагменты дочерней компании, которые можно нащупать отдельно, увидеть в групповой отчётности прозрачно, ткнуть в них пальцем. Если у вас, конечно, не десятки дочерних компаний, но мы же сейчас говорим о группе, в которой только одна 80%-я дочерняя компания.

А есть в групповой отчётности третья особенность. Оставшаяся часть капитала дочерней компании – которая не причитается тем самым НДУшникам или не пошла в зачёт гудвила – она навсегда групповая. Показывается она не очень прозрачно, замыленная вместе с капиталом материнской компании и – бывалые консолидаторы-ДипИФРяне меня поймут – называется консолидированной нераспределённой прибылью. «Это всё, что останется после меня», – поёт дочерняя компания. «Это всё, что возьму я с собой», – поддакивает ей материнская. Эту часть капитала дочерней компании материнская компания заработала и – подчеркнём – навсегда оставит с собой в группе, даже… даже после расставания с этой дочерней компанией. Например, если дочерняя компания будет продана. Вы же не забыли, что нам сейчас предстоит эту дочернюю компанию продать?

Стоп. Мы уже достаточно обсудили, чтобы зафиксировать нашу позицию картинкой: монолитом-глыбой как символом группы перед продажей дочерней компании.

выбытие дочерних компаний ДипИФР

На картинке можно увидеть и гудвил, и НДУ отдельно, как я вам и обещал. А всё остальное – часть дочернего капитала, осевшая в консолидированной нераспределённой прибыли, плюс отдельные активы и обязательства дочерней компании – всё остальное показано кучей. Например, так с ходу определить, какое именно основное средство дочернее, а какое – материнское, вы из групповой отчётности не сможете.

Кстати, заметили на картинке тень покупателя? Ох, не нравится мне этот тип… Но что поделать – ничего личного, только бизнес. Деньги, понимаете ли, нужны.

И вот, движимые жаждой наживы (а может, просто маясь от безденежья), мы решаем единое разъединить: мы продаём дочернюю компанию. Мы откалываем от нашего монолита ту его часть, которую можно идентифицировать как дочернюю компанию. Не бесплатно откалываем, за дочернюю компанию мы получим вознаграждение, но о нём потом. Сейчас давайте озаботимся вопросом, где же проходит линия разлома?

дипифр продажа дочерних компаний

Картинка стоит тысячи слов. Согласитесь, первые два объекта, от которых избавляется группа при продаже дочерней компании, мы – после небольшой дискуссии выше – можем определить с лёту: это гудвил и НДУ. Это дочерние объекты, и то, что они уходят вместе с «дочкой», вряд ли вызовет возражения.

ЧИТАТЬ ЕЩЁ
ACCA ДипИФР: что это за зверь и кому он нужен?

А дальше прозрачности меньше, и придётся немного повозиться. Нужно провести построчный, чуть ли не пообъектный анализ активов и обязательств, чтобы понять, какое именно основное средство покупатель «дочки» унёс в своей авоське. Ведь до сих пор это были общие активы и обязательства группы. На практике такое деление провести несложно, так как дочерняя компания приготовит какой-то промежуточный отчёт о финансовом положении на дату продажи. Но сейчас не будем заморочиваться деталями, и просто заметим, что, по сути, группа избавляется от чистых активов дочерней компании, то есть активов дочерней компании за вычетом её же обязательств.

Итак, резюме. От нас откололись: гудвил, НДУ и чистые активы дочерней компании. На память у нас осталась только консолидированная нераспределённая прибыль, в которой сидит наша доля прибыли, которую «дочка» принесла нам за годы своего пребывания под нашим крылом. Это всё?.. Хнык.

Нет, не всё. У нас теперь деньги, много денег. Кроме того, продав дочернюю компанию, и получив взамен вознаграждение, мы должны признать прибыль или убыток от продажи. Ведь всегда, когда что-то выбывает из отчётности, нужно подбить финансовый результат от выбытия, верно?

Как считается прибыль или убыток от выбытия в МСФО вообще? Сравниваются справедливая стоимость полученного вознаграждения и балансовая стоимость выбывающего объекта. Вознаграждение больше балансовой стоимости – прибыль. Меньше – убыток. Это просто.

Так вот, я хотел бы, чтобы мы увидели, что «дочка» – это тоже объект со своей балансовой стоимостью. Которая складывается из чистых активов плюс гудвил за минусом НДУ. И при выбытии дочерней компании мы тоже признаем прибыль или убыток от её выбытия. Разумеется, только в консолидированной отчётности – в том числе, и в отчёте о прибылях и убытках группы. И этот финансовый результат от выбытия пополнит ваш архив сентиментальных ценностей, оставшихся после ухода «дочки».

Вот теперь – всё. В том смысле, что теперь, действительно, на экзамене ДипИФР может быть всё, что угодно: и приобретение «дочек», и их выбытие. И мы можем стреляться остановиться и отдышаться.

Если вы взираете на открывшуюся картину бескрайнего поля для творческого беспредела полёта фантазии нашего экзаменатора с некоторым унынием, то спешу вам сообщить, что в бочку дёгтя АССА великодушно влила целую ложку мёда. С декабря 2016 года вы можете использовать 15 минут на чтение и планирование так, как ваша душенька пожелает. То есть: хотите – читайте себе и планируйте, хотите – сразу начинайте строчить ответ, даже ещё не прочитав задание. Единственное ограничение – находиться при этом за своим экзаменационным столом, не советуясь с остальными собратьями по ДипИФРу. Другими словами, продолжительность письменной части экзамена ДипИФР теперь не 3 часа ровно, а 3 часа 15 минут. Эти 15 минут вполне могут переломить весь ход игры, и позволить вам собрать на экзамене 80 баллов вместо ваших безрадостных 79.

Напоследок хочу поделиться с вами обещанной задачей – вы её можете скачать сразу под этой статьёй, через 3 строчки. А в обмен на эту задачу задам-ка я вам вопрос. Вопрос следующего свойства.

Мы с вами сейчас разобрали логику «де-консолидации», то есть откалывания дочерней компании от айсберга группы. И смотрели на всё с позиции группы. И прибыль считали от выбытия, и от чистых активов избавлялись. В общем, с группой, думаю, технология ясна.

А теперь вопрос: как быть с индивидуальной материнской отчётностью? Как отразится выбытие дочерней компании там? Какие последствия этого выбытия, возможно, нам придётся принять во внимание при консолидации? Ну, может, там, корректировку какую-нибудь сделать?

Подумайте об этом на досуге. И, если сочтёте возможным поделиться своими мыслями так или иначе под этой статьёй – я буду рад над ними посмеяться их прокомментировать.


Скачать — а вот и обещанная задача

26.01.2017

33 - комментарии к теме "Выбытие дочерних компаний на ДипИФР? Не может быть! Или… может?"

  1. Добрый день!

    Случай из практики.

    В декабре 2016 г. планируется продажа 40% дочерней компании, а в 2017 г. оставшаяся доля (60%).

    Как в таком случае отразить продажу ДК? Отчетный период:01.01.2016-31.12.2016.

    • Уточнение: компания принадлежит 100% МК

    • Здравствуйте, Елена,

      Выбытие части пакета, пока у МК ещё остаётся контроль (т.е. 60%) учитывается в МСФО как не-выбытие. По крайней мере с точки зрения группы в 2016 году ничего не происходит: по-прежнему есть ДК, по-прежнему её чистые активы (активы и обязательства построчно) складываются с МКшными. И с гудвилом ничего не происходит. То есть выбытия ДК нет, а значит, нет и прибыли от выбытия. Но деньги-то мы всё же получаем! Причём извне, не от ДК, а от неконтролирующих акционеров. Поэтому IFRS 10 подходит к этому как к операции между собственниками: КДУ продаёт свою часть НДУ. И любая «прибыль» от выбытия Ваших 40% — она «прячется» в капитале, т.е. не проходит через ОПУ.

      А в следующем (2017) году будет такое же выбытие, как я описал в этой статье: выбывает гудвил, НДУ и активы-обязательства ДК. Только уже 60%-й ДК, а не изначальной 100%-й.

      И последнее: для всех это читающих сейчас — такого сценария (постадийного выбытия ДК) на экзамене ДипИФР не будет. Это не входит в программу экзамена.

  2. Добрый день, подскажите, где можно найти найти три последние задачи на выбытие ДК ? В моем задачнике их нет и в видео-курсе тоже нет.

    • Здравствуйте, Ольга, мы отправили Вам на e-mail допечатку с материалами по выбытию дочерних компаний — это и 3 задачи, и теория по выбытию. А видео-лекция на эту тему в курсе есть — она после задачи «Овсов». Если не найдёте — пишите нам на info@inflexio.ru.
      Скорее всего, Вы приобретали материалы ещё до того, как ACCA включила эту тему в программу экзамена. Поэтому самый оперативный способ передать Вам недостающее — это e-mail.

  3. Странное дело как такое может быть в задаче Клото, Лахезис и Атропос прибыль от продажи в индивидуальной отчётности меньше чем в консолидированной притом что чистые активы выросли с даты покупки.. Моя логика сдалась 🙂

    • Никогда не сдаваться! 🙂 Даже если нас съели, у нас есть ДВА выхода!

      А если серьёзно, такое бывает в случае, если обесценение гудвила, возникшего при приобретении выбывшей дочерней компании, оказывается таким значительным, что перевешивает положительное изменение чистых активов. Поэтому может быть всякое. Главное — на экзамене не заморочиваться этими моментами. Лучше даже, во избежание неприятных открытий, не считать такие вещи.

  4. В смысле прибыль от продажи дочерней компании

  5. 1 2 3 4

Оставить сообщение

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *